Tema 8 — La aplicación de los tributos. Normas comunes de los procedimientos

Derecho Financiero y Tributario Español · Parte General y Procedimientos Tributarios Cuerpo Técnico de Hacienda · Ingreso libre y promoción interna

1. La aplicación de los tributos: concepto y órganos competentes.
2. Información y asistencia. La consulta tributaria. El NIF y la asistencia mutua.
3. Normas comunes: prueba, notificaciones, obligación y plazo de resolución.
4. Las liquidaciones tributarias.

Epígrafe 1 — La aplicación de los tributos: concepto y órganos competentes

1. Dónde encaja la materia: el Título III de la LGT

La Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante, LGT) organiza la actividad de la Hacienda pública en tres grandes bloques, y cada uno ocupa un título propio. El Título III (arts. 83 a 177 quaterdecies) regula la aplicación de los tributos. El Título IV (arts. 178 a 212) regula la potestad sancionadora. El Título V (arts. 213 a 249) regula la revisión en vía administrativa.

Dentro del Título III, el Capítulo I (arts. 83 a 96) contiene los principios generales de la aplicación de los tributos —incluida la información y asistencia—, y el Capítulo II (arts. 97 a 116) las normas comunes sobre actuaciones y procedimientos tributarios. Los capítulos siguientes desarrollan ya cada función: gestión (III), inspección (IV), recaudación (V) y asistencia mutua (VI).

El desarrollo reglamentario está repartido en dos normas que no deben confundirse. El Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, aprueba el Reglamento general de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (en adelante, RGGI). El Real Decreto 939/2005, de 29 de julio, aprueba el Reglamento General de Recaudación (RGR). Todo lo que en este tema sea plazo de detalle —los días de subsanación, la asignación del NIF, el cómputo de dilaciones— procede casi siempre del reglamento, no de la ley.

2. El concepto legal: qué comprende la aplicación de los tributos

El art. 83 abre el Título III con una definición que es, a la vez, una delimitación negativa.

Artículo 83 de la Ley 58/2003 (LGT) · Ámbito de la aplicación de los tributos

1. La aplicación de los tributos comprende todas las actividades administrativas dirigidas a la información y asistencia a los obligados tributarios y a la gestión, inspección y recaudación, así como las actuaciones de los obligados en el ejercicio de sus derechos o en cumplimiento de sus obligaciones tributarias.

También se considera aplicación de los tributos el ejercicio de las actividades administrativas y de las actuaciones de los obligados a las que se refiere el párrafo anterior, que se realicen en el marco de la asistencia mutua.

2. Las funciones de aplicación de los tributos se ejercerán de forma separada a la de resolución de las reclamaciones económico-administrativas que se interpongan contra los actos dictados por la Administración tributaria.

3. La aplicación de los tributos se desarrollará a través de los procedimientos administrativos de gestión, inspección, recaudación y los demás previstos en este título.

4. Corresponde a cada Administración tributaria determinar su estructura administrativa para el ejercicio de la aplicación de los tributos.

Del art. 83 se extraen cinco consecuencias.

Primera: el contenido es cuádruple. La aplicación de los tributos comprende la información y asistencia, la gestión, la inspección y la recaudación.

Segunda: no es solo actividad administrativa. El art. 83.1 incluye expresamente «las actuaciones de los obligados en el ejercicio de sus derechos o en cumplimiento de sus obligaciones tributarias». Presentar una autoliquidación, atender un requerimiento, aportar una prueba o solicitar un aplazamiento son, técnicamente, aplicación de los tributos. El concepto es bilateral.

Tercera: la asistencia mutua entra en el concepto. El párrafo segundo del art. 83.1 —añadido con efectos desde el 1 de enero de 2012— arrastra al ámbito de la aplicación de los tributos las actividades desarrolladas «en el marco de la asistencia mutua», es decir, en cooperación con la Unión Europea, con otras entidades internacionales o supranacionales y con otros Estados. El art. 177 bis.2 lo confirma por remisión expresa al art. 83.1, segundo párrafo.

Cuarta: quedan fuera dos funciones capitales. El art. 83 no menciona ni la potestad sancionadora ni la revisión. La consecuencia es que ni imponer sanciones ni resolver recursos de reposición o reclamaciones económico-administrativas son «aplicación de los tributos». Es la delimitación negativa que el art. 83 establece de forma expresa.

Quinta: cada Administración se organiza como quiera. El art. 83.4 remite la estructura administrativa a cada Administración tributaria, y el art. 84 hará lo propio con la competencia territorial. La LGT fija el «qué», no el «quién concreto».

3. La separación de funciones y el desarrollo por procedimientos

El art. 83.2 consagra la llamada separación entre gestión y resolución de reclamaciones. En el ámbito estatal esa separación es orgánica y se refleja en el art. 5.2 LGT, que excluye de las competencias de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT) tanto las reclamaciones económico-administrativas como la declaración de nulidad de pleno derecho del art. 217.

El art. 83.3, por su parte, impone que la aplicación de los tributos se desarrolle a través de procedimientos administrativos: los de gestión (arts. 123 y ss.), inspección (arts. 141 y ss.), recaudación (arts. 160 y ss.) y «los demás previstos en este título».

4. Los órganos competentes: la Administración tributaria

¿Quién aplica los tributos? La respuesta general la da el art. 5, situado en el Título I de la ley.

Artículo 5 de la Ley 58/2003 (LGT) · La Administración tributaria (aps. 1 a 3)

1. A los efectos de esta Ley, la Administración Tributaria estará integrada por los órganos y entidades de derecho público que desarrollen las funciones reguladas en sus títulos III, IV, V, VI y VII.

2. En el ámbito de competencias del Estado, la aplicación de los tributos, el ejercicio de la potestad sancionadora y la función revisora en vía administrativa corresponde al Ministerio de Economía y Hacienda, en tanto no haya sido expresamente encomendada por Ley a otro órgano o entidad de derecho público.

En los términos previstos en su Ley de creación, dichas competencias corresponden a la Agencia Estatal de Administración Tributaria, salvo la declaración de nulidad de pleno derecho regulada en el artículo 217 y las reclamaciones económico-administrativas reguladas en el capítulo IV del título V de la presente Ley.

3. Las Comunidades Autónomas y las entidades locales ejercerán las competencias relativas a la aplicación de los tributos y el ejercicio de la potestad sancionadora derivada de dicha aplicación, así como la función revisora en vía administrativa de los actos dictados en el ejercicio de aquellas, con el alcance y en los términos previstos en la normativa que resulte aplicable y su sistema de fuentes.

Corresponden a la Agencia Estatal de Administración Tributaria las competencias en materia de aplicación de los tributos derivadas o atribuidas por la normativa sobre asistencia mutua.

La competencia estatal se atribuye, como regla, al Ministerio, pero está encomendada por ley a la AEAT, entidad de derecho público creada por el art. 103 de la Ley 31/1990, de 27 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1991, con personalidad jurídica propia y régimen de funcionamiento singular. De esa encomienda se sustraen dos piezas que se quedan fuera de la Agencia: la nulidad de pleno derecho (art. 217, competencia del Ministro) y las reclamaciones económico-administrativas (Tribunales Económico-Administrativos, adscritos al Ministerio pero funcionalmente independientes).

Dentro de la AEAT, la aplicación de los tributos se reparte entre servicios centrales y servicios territoriales. En los centrales, los Departamentos funcionales —de Gestión Tributaria, de Inspección Financiera y Tributaria, de Recaudación, de Aduanas e Impuestos Especiales y de Informática Tributaria— dictan los criterios y dirigen las actuaciones. En los territoriales, la pirámide desciende de las Delegaciones Especiales (una por comunidad autónoma) a las Delegaciones y a las Administraciones. Junto a ellos, la Delegación Central de Grandes Contribuyentes concentra, con ámbito nacional, la aplicación de los tributos respecto de los obligados a ella adscritos.

Y hay un órgano decisivo que no pertenece a la AEAT: la Dirección General de Tributos, órgano del Ministerio al que corresponde, en el ámbito estatal, contestar las consultas tributarias escritas (art. 65 RGGI), en coherencia con el art. 88.5 LGT, que atribuye esa competencia a los órganos «que tengan atribuida la iniciativa para la elaboración de disposiciones en el orden tributario, su propuesta o interpretación». La aplicación de los tributos, por tanto, no es un monopolio de la Agencia.

Fuera del Estado, el art. 5.3 reconoce las competencias propias de comunidades autónomas —tributos propios, cedidos gestionados por ellas— y entidades locales, y los apartados 4 y 5 habilitan acuerdos de colaboración entre unas y otras. Adviértase el inciso final del art. 5.3: las competencias derivadas de la normativa de asistencia mutua corresponden, en todo caso, a la AEAT.

5. La competencia territorial (art. 84)

Artículo 84 de la Ley 58/2003 (LGT) · Competencia territorial en la aplicación de los tributos

La competencia en el orden territorial se atribuirá al órgano que se determine por la Administración tributaria, en desarrollo de sus facultades de organización, mediante disposición que deberá ser objeto de publicación en el boletín oficial correspondiente.

En defecto de disposición expresa, la competencia se atribuirá al órgano funcional inferior en cuyo ámbito territorial radique el domicilio fiscal del obligado tributario.

Dos notas del precepto. La primera, que la atribución de competencia territorial exige disposición publicada en el boletín oficial que corresponda: no vale una instrucción interna. La segunda, que el punto de conexión sea el domicilio fiscal convierte a este en una pieza crítica de todo el sistema, y explica que el art. 17 RGGI imponga comunicar su cambio y que el art. 48 LGT lo defina con detalle.

Epígrafe 2 — Información y asistencia. La consulta tributaria. El NIF y la asistencia mutua

1. El deber de información y asistencia (art. 85)

En un sistema construido sobre la autoliquidación, el obligado califica, interpreta y cuantifica por su cuenta; la contrapartida de esa carga es un deber de la Administración de informarle y asistirle. El art. 85 lo formula y enumera sus cauces.

Artículo 85 de la Ley 58/2003 (LGT) · Deber de información y asistencia a los obligados tributarios

1. La Administración deberá prestar a los obligados tributarios la necesaria información y asistencia acerca de sus derechos y obligaciones.

2. La actividad a la que se refiere el apartado anterior se instrumentará, entre otras, a través de las siguientes actuaciones:

a) Publicación de textos actualizados de las normas tributarias, así como de la doctrina administrativa de mayor trascendencia.

b) Comunicaciones y actuaciones de información efectuadas por los servicios destinados a tal efecto en los órganos de la Administración tributaria.

c) Contestaciones a consultas escritas.

d) Actuaciones previas de valoración.

e) Asistencia a los obligados en la realización de declaraciones, autoliquidaciones y comunicaciones tributarias.

El art. 85 tiene dos rasgos. El primero, que la ley emplea el verbo «deberá»: no es una política de buen servicio, sino un deber jurídico. El segundo, que la lista es abierta —«entre otras»—, de modo que la asistencia telemática, los programas de ayuda o los sistemas de datos fiscales encajan en ella sin necesidad de mención expresa.

Las cinco letras del art. 85.2 se corresponden, casi una a una, con los preceptos siguientes: la letra a) con el art. 86 (publicaciones), la b) con el art. 87 (comunicaciones y actuaciones de información), la c) con los arts. 88 y 89 (consultas), la d) con los arts. 90 y 91 (información previa sobre inmuebles y acuerdos previos de valoración) y la e) con la asistencia material que desarrolla el art. 77 RGGI. El RGGI añade, además, los certificados tributarios (arts. 70 a 75; el art. 76 quedó suprimido con efectos de 1 de enero de 2017).

Artículo 70 del RD 1065/2007 (RGGI) · Los certificados tributarios (aps. 1, 4 y 5)

1. Se entenderá por certificado tributario el documento expedido por la Administración tributaria que acredite hechos relativos a la situación tributaria de un obligado tributario.

2. No podrán certificarse datos referidos a obligaciones tributarias respecto de las cuales haya prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.

3. En tanto no haya vencido el plazo para el cumplimiento de las obligaciones tributarias no podrá expedirse certificado sobre el cumplimiento de estas.

Se expiden a instancia del obligado al que se refieren o a petición de un órgano administrativo o de otra persona o entidad interesada, y en este segundo caso solo si la petición está prevista en una ley o cuenta con el previo consentimiento del obligado (art. 71.1 RGGI). El plazo de expedición es de 20 días y, salvo que se establezca lo contrario, la falta de emisión en plazo no determina que el certificado se entienda emitido con carácter positivo (art. 73.1 RGGI). Tienen carácter informativo y no son recurribles, sin perjuicio de manifestar la disconformidad con su contenido en 10 días (arts. 75.1 y 73.4 RGGI). Su validez es de 12 meses cuando se refieren a obligaciones periódicas y de tres meses cuando se refieren a obligaciones no periódicas (art. 75.2 RGGI).

2. Publicaciones (art. 86) y actuaciones de información (art. 87)

Artículo 86 de la Ley 58/2003 (LGT) · Publicaciones (aps. 1, 2 y 4)

1. El Ministerio de Hacienda difundirá por cualquier medio, durante el primer trimestre del año, los textos actualizados de las normas estatales con rango de ley y real decreto en materia tributaria en los que se hayan producido variaciones respecto de los textos vigentes en el año precedente, así como una relación de todas las disposiciones tributarias que se hayan aprobado en dicho año.

2. El Ministerio de Hacienda difundirá periódicamente las contestaciones a consultas y las resoluciones económico-administrativas que considere de mayor trascendencia y repercusión.

3. El acceso a través de internet a las publicaciones a las que se refiere el presente artículo y, en su caso, a la información prevista en el artículo 87 de esta ley será, en todo caso, gratuito.

Tres datos memorizables: el sujeto obligado es el Ministerio de Hacienda —no la AEAT—, el plazo es el primer trimestre del año, y el rango alcanzado por la obligación de difundir textos actualizados es el de ley y real decreto. Y una regla transversal: el acceso por internet es gratuito en todo caso.

El art. 87 da un paso más: no ya publicar la norma, sino explicar cómo la interpreta la Administración.

Artículo 87 de la Ley 58/2003 (LGT) · Comunicaciones y actuaciones de información (aps. 1 y 2)

1. La Administración tributaria informará a los contribuyentes de los criterios administrativos existentes para la aplicación de la normativa tributaria, facilitará la consulta a las bases informatizadas donde se contienen dichos criterios y podrá remitir comunicaciones destinadas a informar sobre la tributación de determinados sectores, actividades o fuentes de renta.

2. La Administración tributaria deberá suministrar, a petición de los interesados, el texto íntegro de consultas o resoluciones concretas, suprimiendo toda referencia a los datos que permitan la identificación de las personas a las que afecten.

El apartado 2 encierra el equilibrio característico de la materia: transparencia del criterio y anonimización del caso.

3. Las consultas tributarias escritas (art. 88)

La consulta escrita es el instrumento central del deber de información y asistencia.

Artículo 88 de la Ley 58/2003 (LGT) · Consultas tributarias escritas

1. Los obligados podrán formular a la Administración tributaria consultas respecto al régimen, la clasificación o la calificación tributaria que en cada caso les corresponda.

2. Las consultas tributarias escritas se formularán antes de la finalización del plazo establecido para el ejercicio de los derechos, la presentación de declaraciones o autoliquidaciones o el cumplimiento de otras obligaciones tributarias.

La consulta se formulará mediante escrito dirigido al órgano competente para su contestación, con el contenido que se establezca reglamentariamente.

3. Asimismo, podrán formular consultas tributarias los colegios profesionales, cámaras oficiales, organizaciones patronales, sindicatos, asociaciones de consumidores, asociaciones o fundaciones que representen intereses de personas con discapacidad, asociaciones empresariales y organizaciones profesionales, así como a las federaciones que agrupen a los organismos o entidades antes mencionados, cuando se refieran a cuestiones que afecten a la generalidad de sus miembros o asociados.

4. La Administración tributaria archivará, con notificación al interesado, las consultas que no reúnan los requisitos establecidos en virtud del apartado 2 de este artículo y no sean subsanadas a requerimiento de la Administración.

5. La competencia para contestar las consultas corresponderá a los órganos de la Administración tributaria que tengan atribuida la iniciativa para la elaboración de disposiciones en el orden tributario, su propuesta o interpretación.

6. La Administración tributaria competente deberá contestar por escrito las consultas que reúnan los requisitos establecidos en virtud del apartado 2 de este artículo en el plazo de seis meses desde su presentación. La falta de contestación en dicho plazo no implicará la aceptación de los criterios expresados en el escrito de la consulta.

7. El procedimiento de tramitación y contestación de las consultas se desarrollará reglamentariamente.

8. La competencia, el procedimiento y los efectos de las contestaciones a las consultas relativas a la aplicación de la normativa aduanera comunitaria se regulará por lo dispuesto en el Código Aduanero Comunitario.

Quién puede consultar. El apartado 1 legitima a «los obligados», es decir, a quien tiene o va a tener una posición tributaria propia respecto de la cuestión planteada. El apartado 3 añade una legitimación colectiva taxativa sujeta a una condición material: que la cuestión afecte a la generalidad de sus miembros o asociados. No se admite, pues, que una patronal consulte por el caso singular de una empresa concreta.

Cuándo. El requisito temporal del apartado 2 es determinante y reaparecerá en el art. 89: la consulta debe formularse antes de que finalice el plazo para ejercer el derecho, presentar la declaración o autoliquidación o cumplir la obligación. Consultar después no está prohibido, pero desactiva el efecto vinculante y, según el reglamento, conduce derechamente a la inadmisión.

Quién contesta. El apartado 5 emplea un criterio funcional que el reglamento traduce a un nombre propio.

Artículo 65 del RD 1065/2007 (RGGI) · Órgano competente para la contestación de las consultas tributarias escritas

En el ámbito de competencias del Estado, la competencia para contestar las consultas a las que se refiere esta subsección corresponderá a la Dirección General de Tributos del Ministerio de Economía y Hacienda, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 88.8 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Cómo. El contenido mínimo del escrito lo fija el RGGI, y entre sus requisitos hay uno que anticipa el límite del art. 89.2.

Artículo 66 del RD 1065/2007 (RGGI) · Iniciación del procedimiento para la contestación de las consultas tributarias escritas (aps. 1, 6 y 7)

1. Las consultas se formularán por el obligado tributario mediante escrito dirigido al órgano competente para su contestación, que deberá contener como mínimo:

a) Nombre y apellidos o razón social o denominación completa, número de identificación fiscal del obligado tributario y, en su caso, del representante. […]

b) Manifestación expresa de si en el momento de presentar el escrito se está tramitando o no un procedimiento, recurso o reclamación económico-administrativa relacionado con el régimen, clasificación o calificación tributaria que le corresponda planteado en la consulta, salvo que esta sea formulada por las entidades a las que se refiere el artículo 88.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

c) Objeto de la consulta.

[…]

6. Si la solicitud no reúne los requisitos establecidos en los apartados 1 y 2 de este artículo, se requerirá al obligado tributario […] para que en un plazo de 10 días, contados a partir del día siguiente al de la notificación del requerimiento, subsanen el defecto con indicación de que de no atender el requerimiento en el plazo señalado se le tendrá por desistido de la consulta y se archivará sin más trámite.

7. Si la consulta se formulase después de la finalización de los plazos establecidos para el ejercicio del derecho, para la presentación de la declaración o autoliquidación o para el cumplimiento de la obligación tributaria, se procederá a su inadmisión y se comunicará esta circunstancia al obligado tributario.

Adviértase la jerarquía normativa en juego. El plazo de contestación de seis meses y el efecto del silencio están en la Ley (art. 88.6). El plazo de 10 días de subsanación, el contenido mínimo del escrito y la inadmisión de la consulta extemporánea están en el reglamento (art. 66 RGGI). Atribuir a la LGT los 10 días —o al RGGI los seis meses— es un error clásico.

La tramitación permite requerir documentación al consultante y pedir informes a otros centros directivos (art. 67 RGGI).

Artículo 68 del RD 1065/2007 (RGGI) · Contestación de consultas tributarias escritas

1. Cuando la contestación a la consulta incorpore un cambio de criterio administrativo, la Administración deberá motivar dicho cambio.

2. Cuando la consulta haya sido formulada por alguna de las entidades a las que se refiere el artículo 88.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, su contestación no tendrá efectos vinculantes para aquellos miembros o asociados que en el momento de formular la consulta estuviesen siendo objeto de un procedimiento, recurso o reclamación económico-administrativa iniciado con anterioridad y relacionado con las cuestiones planteadas en la consulta conforme a lo dispuesto en su artículo 89.2.

4. Los efectos de las contestaciones (art. 89)

El art. 89 delimita a quién vincula, en qué condiciones y con qué límites.

Artículo 89 de la Ley 58/2003 (LGT) · Efectos de las contestaciones a consultas tributarias escritas

1. La contestación a las consultas tributarias escritas tendrá efectos vinculantes, en los términos previstos en este artículo, para los órganos y entidades de la Administración tributaria encargados de la aplicación de los tributos en su relación con el consultante.

En tanto no se modifique la legislación o la jurisprudencia aplicable al caso, se aplicarán al consultante los criterios expresados en la contestación, siempre y cuando la consulta se hubiese formulado en el plazo al que se refiere el apartado 2 del artículo anterior y no se hubieran alterado las circunstancias, antecedentes y demás datos recogidos en el escrito de consulta.

Los órganos de la Administración tributaria encargados de la aplicación de los tributos deberán aplicar los criterios contenidos en las consultas tributarias escritas a cualquier obligado, siempre que exista identidad entre los hechos y circunstancias de dicho obligado y los que se incluyan en la contestación a la consulta.

2. No tendrán efectos vinculantes para la Administración tributaria las contestaciones a las consultas formuladas en el plazo al que se refiere el apartado 2 del artículo anterior que planteen cuestiones relacionadas con el objeto o tramitación de un procedimiento, recurso o reclamación iniciado con anterioridad.

3. La presentación y contestación de las consultas no interrumpirá los plazos establecidos en las normas tributarias para el cumplimiento de las obligaciones tributarias.

4. La contestación a las consultas tributarias escritas tendrá carácter informativo y el obligado tributario no podrá entablar recurso alguno contra dicha contestación. Podrá hacerlo contra el acto o actos administrativos que se dicten posteriormente en aplicación de los criterios manifestados en la contestación.

De aquí salen las cinco reglas que hay que dominar.

Regla 1: vincula a la Administración, no al consultante. El obligado puede apartarse del criterio y autoliquidar de otro modo, asumiendo el riesgo de la regularización. Quien queda atado son «los órganos y entidades de la Administración tributaria encargados de la aplicación de los tributos». La contestación no vincula a los Tribunales Económico-Administrativos —que no aplican tributos, sino que revisan— ni, por supuesto, a los tribunales de justicia.

Regla 2: el efecto se extiende erga omnes por identidad de hechos. El párrafo tercero del art. 89.1 obliga a aplicar el criterio «a cualquier obligado» siempre que exista identidad entre los hechos y circunstancias.

Regla 3: dos condiciones y dos causas de cese. Las condiciones son que la consulta se formulara en plazo (art. 88.2) y que no se hayan alterado las circunstancias descritas. Las causas de cese son la modificación de la legislación y el cambio de la jurisprudencia.

Regla 4: la exclusión del art. 89.2. Si la consulta plantea cuestiones relacionadas con el objeto o la tramitación de un procedimiento, recurso o reclamación ya iniciado, la contestación no vincula. De ahí que el art. 66.1.b) RGGI exija declarar expresamente si hay un procedimiento en curso: la consulta no puede usarse como atajo para condicionar una comprobación abierta.

Regla 5: no es un acto recurrible ni suspende plazos. El art. 89.4 la califica de informativa y cierra el recurso contra ella; se recurrirá, en su día, el acto que la aplique. Y el art. 89.3 impide usarla como excusa: presentar una consulta no interrumpe el plazo para autoliquidar o pagar.

5. Información con carácter previo a la adquisición o transmisión de inmuebles (art. 90)

La segunda familia de «respuestas anticipadas» no versa sobre el criterio jurídico, sino sobre el valor.

Artículo 90 de la Ley 58/2003 (LGT) · Información con carácter previo a la adquisición o transmisión de bienes inmuebles

1. Cada Administración tributaria informará, a solicitud del interesado y en relación con los tributos cuya gestión le corresponda, sobre el valor a efectos fiscales de los bienes inmuebles que, situados en el territorio de su competencia, vayan a ser objeto de adquisición o transmisión.

2. Esta información tendrá efectos vinculantes durante un plazo de tres meses, contados desde la notificación al interesado, siempre que la solicitud se haya formulado con carácter previo a la finalización del plazo para presentar la correspondiente autoliquidación o declaración y se hayan proporcionado datos verdaderos y suficientes a la Administración tributaria.

Dicha información no impedirá la posterior comprobación administrativa de los elementos de hecho y circunstancias manifestados por el obligado tributario.

3. El interesado no podrá entablar recurso alguno contra la información comunicada. Podrá hacerlo contra el acto o actos administrativos que se dicten posteriormente en relación con dicha información.

La falta de contestación no implicará la aceptación del valor que, en su caso, se hubiera incluido en la solicitud del interesado.

Tres datos. La competencia es de la Administración gestora del tributo y respecto de inmuebles situados en su territorio —lo que en la práctica remite a las comunidades autónomas en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y en el de Sucesiones y Donaciones—. Los efectos vinculantes duran tres meses desde la notificación. Y el silencio es negativo: no contestar no significa aceptar el valor propuesto.

El reglamento añade el plazo de respuesta, que la ley había omitido.

Artículo 69 del RD 1065/2007 (RGGI) · Información con carácter previo a la adquisición o transmisión de bienes inmuebles (aps. 1 y 6)

1. En los tributos que graven la adquisición o transmisión de bienes inmuebles y cuya base imponible se determine por el valor real de dichos bienes, los obligados tributarios podrán solicitar a la Administración tributaria información sobre el valor de los que estén situados en el territorio de su competencia.

Esta información tendrá efectos vinculantes en los términos previstos en el artículo 90.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, cuando haya sido suministrada por la Administración tributaria gestora del tributo que grave la adquisición o la transmisión y en relación con los bienes inmuebles situados en el territorio de su competencia.

6. El plazo para contestar estas solicitudes de información será de tres meses.

6. Los acuerdos previos de valoración (art. 91)

La tercera puerta es la más potente, pero también la más restringida: solo existe cuando la ley o el reglamento propio de cada tributo la prevé.

Artículo 91 de la Ley 58/2003 (LGT) · Acuerdos previos de valoración (aps. 1, 2 y 4 a 6)

1. Los obligados tributarios podrán solicitar a la Administración tributaria, cuando las leyes o los reglamentos propios de cada tributo así lo prevean, que determine con carácter previo y vinculante la valoración a efectos fiscales de rentas, productos, bienes, gastos y demás elementos determinantes de la deuda tributaria.

2. La solicitud deberá presentarse por escrito, antes de la realización del hecho imponible o, en su caso, en los plazos que establezca la normativa de cada tributo. A dicha solicitud se acompañará la propuesta de valoración formulada por el obligado tributario.

3. El acuerdo de la Administración tributaria se emitirá por escrito, con indicación de la valoración, del supuesto de hecho al que se refiere, del impuesto al que se aplica y de su carácter vinculante, de acuerdo con el procedimiento y en los plazos fijados en la normativa de cada tributo. La falta de contestación de la Administración tributaria en plazo implicará la aceptación de los valores propuestos por el obligado tributario.

4. En tanto no se modifique la legislación o varíen significativamente las circunstancias económicas que fundamentaron la valoración, la Administración tributaria que hubiera dictado el acuerdo estará obligada a aplicar los valores expresados en el mismo. Dicho acuerdo tendrá un plazo máximo de vigencia de tres años excepto que la normativa que lo establezca prevea otro distinto.

5. Los obligados tributarios no podrán interponer recurso alguno contra los acuerdos regulados en este precepto. Podrán hacerlo contra el acto o actos administrativos que se dicten posteriormente en aplicación de las valoraciones incluidas en el acuerdo.

Su rasgo diferencial es que el silencio es positivo: la falta de contestación en plazo implica la aceptación de los valores propuestos por el obligado. Es la única de las tres figuras en que callar equivale a decir que sí.

7. El número de identificación fiscal

El NIF es la pieza que hace posible el censo y, con él, el control. Su régimen se apoya en la disposición adicional sexta de la LGT y se desarrolla, con todo el detalle, en el Capítulo III del Título II del RGGI (arts. 18 a 28). Casi todas las cifras de este apartado son reglamentarias.

Artículo 18 del RD 1065/2007 (RGGI) · Obligación de disponer de un número de identificación fiscal y forma de acreditación (aps. 1 y 2)

1. Las personas físicas y jurídicas, así como los obligados tributarios a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, tendrán un número de identificación fiscal para sus relaciones de naturaleza o con trascendencia tributaria.

2. El número de identificación fiscal podrá acreditarse por su titular mediante la exhibición del documento expedido para su constancia por la Administración tributaria, del documento nacional de identidad o del documento oficial en que se asigne el número personal de identificación de extranjero.

Personas físicas. Para los españoles, el NIF es el número del DNI seguido de su carácter de verificación (art. 19.1 RGGI). Los españoles que no estén obligados a obtener DNI —por residir en el extranjero o por ser menores de 14 años— deben obtener un NIF propio, con una letra inicial que revela su situación.

Artículo 19.2 del RD 1065/2007 (RGGI) · El número de identificación fiscal de las personas físicas de nacionalidad española

2. Los españoles que realicen o participen en operaciones de naturaleza o con trascendencia tributaria y no estén obligados a obtener el documento nacional de identidad por residir en el extranjero o por ser menores de 14 años, deberán obtener un número de identificación fiscal propio. […] Este último estará integrado por nueve caracteres con la siguiente composición: una letra inicial destinada a indicar la naturaleza de este número, que será la L para los españoles residentes en el extranjero y la K para los españoles que, residiendo en España, sean menores de 14 años; siete caracteres alfanuméricos y un carácter de verificación alfabético.

En el caso de que no lo soliciten, la Administración tributaria podrá proceder de oficio a darles de alta en el Censo de Obligados Tributarios y a asignarles el número de identificación fiscal que corresponda.

Para los extranjeros, el NIF es el número de identidad de extranjero (NIE) y, si no disponen de él, se les asigna uno que empieza por la letra M (art. 20 RGGI). Cuando el interesado obtiene después DNI o NIE, prevalece este último, y debe comunicar el cambio en dos meses a la Administración y a quienes deba constarles su número (art. 21 RGGI).

Personas jurídicas y entidades sin personalidad. Aquí el NIF lo asigna la Administración, es invariable salvo cambio de forma jurídica o de nacionalidad, e incorpora en su composición información sobre la forma jurídica, un número aleatorio y un carácter de control (art. 22.1 RGGI). El régimen de asignación introduce la distinción entre provisional y definitivo.

Artículo 24 del RD 1065/2007 (RGGI) · Asignación del número de identificación fiscal de las personas jurídicas y entidades sin personalidad (aps. 1 a 3)

1. La Agencia Estatal de Administración Tributaria asignará el número de identificación fiscal en el plazo de 10 días. […] Cuando de la comprobación resultara que los datos no son veraces, la Administración tributaria, previa audiencia a los interesados por un plazo de 10 días […] podrá denegar la asignación de dicho número.

2. El número de identificación fiscal de las personas jurídicas y entidades sin personalidad tendrá carácter provisional mientras la entidad interesada no haya aportado copia de la escritura pública o documento fehaciente de su constitución y de los estatutos sociales o documento equivalente, así como certificación de su inscripción, cuando proceda, en un registro público.

El número de identificación fiscal, provisional o definitivo, no se asignará a las personas jurídicas o entidades que no aporten, al menos, un documento debidamente firmado en el que los otorgantes manifiesten su acuerdo de voluntades para la constitución de la persona jurídica o entidad u otro documento que acredite situaciones de cotitularidad. […]

3. Cuando se asigna un número de identificación fiscal provisional, la entidad quedará obligada a la aportación de la documentación pendiente necesaria para la asignación del número de identificación fiscal definitivo en el plazo de un mes desde la inscripción en el registro público correspondiente o desde el otorgamiento de las escrituras públicas […].

Trascurrido el plazo al que se refiere el párrafo anterior, o vencido el plazo de seis meses desde la asignación de un número de identificación fiscal provisional, sin que se haya aportado la documentación pendiente, la Administración tributaria podrá requerir su aportación otorgando un plazo máximo de 10 días […].

El NIF a efectos del IVA. Los operadores intracomunitarios tienen un número específico, y el silencio, aquí, es negativo.

Artículo 25.1 del RD 1065/2007 (RGGI) · Especialidades del número de identificación fiscal de los empresarios o profesionales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido

1. A efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, para las personas o entidades que realicen operaciones intracomunitarias a las que se refiere el apartado 2, el número de identificación será el definido de acuerdo con lo establecido en este reglamento, al que se antepondrá el prefijo ES, conforme al estándar internacional código ISO-3166 alfa 2.

Dicho número se asignará cuando se solicite por el interesado la inclusión en el Registro de operadores intracomunitarios […]. Si la Agencia Estatal de Administración Tributaria no hubiera resuelto en un plazo de tres meses, podrá considerarse denegada la asignación del número solicitado.

Uso del NIF. El obligado debe incluir su NIF en todas las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones o escritos que presente, y también el de aquellos con quienes realice operaciones con trascendencia tributaria (art. 26 RGGI). La consecuencia de presentar un escrito sin NIF es característica.

Artículo 26.1 del RD 1065/2007 (RGGI) · Utilización del número de identificación fiscal ante la Administración tributaria

[…] Cuando el obligado tributario carezca de número de identificación fiscal, la tramitación quedará condicionada a la aportación del correspondiente número. Transcurridos 10 días desde la presentación sin que se haya acreditado la solicitud del número de identificación fiscal se podrá tener por no presentada la autoliquidación, declaración, comunicación o escrito, previa resolución administrativa que así lo declare.

Y en las operaciones con entidades de crédito (art. 28 RGGI) el NIF se convierte en llave de la operativa bancaria: puede abrirse una cuenta sin acreditarlo, pero la comunicación debe efectuarse en el plazo de 15 días, «sin que pueda realizarse ningún movimiento hasta que se aporte».

La revocación del NIF. El procedimiento para acordarla es reglamentario (art. 147 RGGI), pero sus efectos están en la Ley, y son severos.

Disposición adicional sexta de la Ley 58/2003 (LGT) · Número de identificación fiscal (ap. 4, párrs. 1 a 3)

4. La publicación de la revocación del número de identificación fiscal asignado en el “Boletín Oficial del Estado”, determinará la pérdida de validez a efectos identificativos de dicho número en el ámbito fiscal.

Asimismo, la publicación anterior determinará que las entidades de crédito no realicen cargos o abonos en las cuentas o depósitos bancarios en que consten como titulares o autorizados los titulares de dichos números revocados, salvo que se rehabilite el número de identificación fiscal,

Cuando la revocación se refiera al número de identificación fiscal de una entidad, su publicación en el “Boletín Oficial del Estado” implicará la abstención del notario para autorizar cualquier instrumento público […], así como la prohibición de acceso a cualquier registro público, incluidos los de carácter administrativo, salvo que se rehabilite el número de identificación fiscal. El registro público en el que esté inscrita la entidad […] procederá a extender en la hoja abierta a dicha entidad una nota marginal en la que se hará constar que, en lo sucesivo, no podrá realizarse inscripción alguna que afecte a aquella […].

8. La asistencia mutua

La última pieza del epígrafe es la más moderna. Desde el 1 de enero de 2012, la LGT integra en su cuerpo la cooperación tributaria internacional bajo el nombre de asistencia mutua, definida en el art. 1.2 y regulada, en cuanto a sus actuaciones, en el Capítulo VI del Título III (arts. 177 bis a 177 quaterdecies).

Artículo 1.2 de la Ley 58/2003 (LGT) · Objeto y ámbito de aplicación (párrs. 2 y 3)

A los efectos de esta ley, se entenderá por asistencia mutua el conjunto de acciones de asistencia, colaboración, cooperación y otras de naturaleza análoga que el Estado español preste, reciba o desarrolle con la Unión Europea y otras entidades internacionales o supranacionales, y con otros Estados en virtud de la normativa sobre asistencia mutua entre los Estados miembros de la Unión Europea o en el marco de los convenios para evitar la doble imposición o de otros convenios internacionales. La asistencia mutua podrá comprender la realización de actuaciones ante obligados tributarios.

La asistencia mutua a la que se refiere este apartado participa de la naturaleza jurídica de las relaciones internacionales a las que se refiere el artículo 149.1.3.ª de la Constitución.

La definición tiene dos notas relevantes. Es tripartita en cuanto al papel de España, que puede prestar, recibir o desarrollar la asistencia. Y su encuadre constitucional es el de las relaciones internacionales (art. 149.1.3.ª CE), competencia exclusiva del Estado, lo que explica que el art. 5.3 LGT atribuya a la AEAT las competencias que de ella deriven.

Artículo 177 bis de la Ley 58/2003 (LGT) · Actuaciones de asistencia mutua

1. La Administración tributaria podrá requerir y prestará asistencia mutua tendente al intercambio de información, a la recaudación de créditos o a otros fines previstos en la normativa reguladora de dicha asistencia.

2. De conformidad con lo establecido en el artículo 83.1, segundo párrafo, de esta Ley, se considera aplicación de los tributos el ejercicio de las actividades y actuaciones a las que se refiere ese apartado realizadas en el ámbito de la normativa sobre asistencia mutua.

3. A las actuaciones que la Administración tributaria realice como consecuencia de solicitudes de asistencia recibidas les será de aplicación lo establecido en los capítulos anteriores de este título, con las especialidades contenidas en este capítulo.

4. La asistencia que la Administración tributaria preste a otros Estados o a entidades internacionales o supranacionales en virtud de la normativa sobre asistencia mutua estará sometida a las limitaciones establecidas en esta última.

El apartado 3 fija la técnica normativa del capítulo: regla general en los capítulos precedentes del Título III y especialidades en el de asistencia mutua.

En materia de confidencialidad, la información recibida de otro Estado conserva el carácter reservado del art. 95.1 y su cesión a terceros solo es posible «si la normativa del Estado o entidad que ha facilitado la información permite su utilización para fines similares» (art. 177 ter.2). El art. 95.6 remite, precisamente, a ese precepto.

En materia de prueba, la LGT resuelve expresamente el valor de lo recibido del exterior.

Artículo 106.2 de la Ley 58/2003 (LGT) · Normas sobre medios y valoración de la prueba

2. Las pruebas o informaciones suministradas por otros Estados o entidades internacionales o supranacionales en el marco de la asistencia mutua podrán incorporarse, con el valor probatorio que proceda conforme al apartado anterior, al procedimiento que corresponda.

En materia de notificaciones, el reglamento habilita a pedir a la autoridad competente de otro Estado que notifique actos españoles.

Artículo 114.4 del RD 1065/2007 (RGGI) · Notificación (párr. 1)

4. La Administración tributaria, en virtud de lo dispuesto en la normativa sobre asistencia mutua, podrá solicitar de la autoridad competente de otro Estado la práctica de notificaciones de cualquier acto dictado por dicha Administración tributaria.

Epígrafe 3 — Normas comunes: prueba, notificaciones, obligación y plazo de resolución

1. El sistema de fuentes de los procedimientos tributarios (art. 97)

Artículo 97 de la Ley 58/2003 (LGT) · Regulación de las actuaciones y procedimientos tributarios

Las actuaciones y procedimientos de aplicación de los tributos se regularán:

a) Por las normas especiales establecidas en este título y la normativa reglamentaria dictada en su desarrollo, así como por las normas procedimentales recogidas en otras leyes tributarias y en su normativa reglamentaria de desarrollo.

b) Supletoriamente, por las disposiciones generales sobre los procedimientos administrativos.

Primero, por tanto, la LGT y el RGGI, más las normas procedimentales de las leyes propias de cada tributo. Solo en su defecto, las disposiciones generales del procedimiento administrativo —hoy la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas, a la que la LGT no cita por su nombre—.

2. Las fases del procedimiento: iniciación (art. 98)

Artículo 98 de la Ley 58/2003 (LGT) · Iniciación de los procedimientos tributarios (aps. 1, 2 y 4)

1. Las actuaciones y procedimientos tributarios podrán iniciarse de oficio o a instancia del obligado tributario, mediante autoliquidación, declaración, comunicación, solicitud o cualquier otro medio previsto en la normativa tributaria.

2. Los documentos de iniciación de las actuaciones y procedimientos tributarios deberán incluir, en todo caso, el nombre y apellidos o razón social y el número de identificación fiscal del obligado tributario y, en su caso, de la persona que lo represente.

3. En el ámbito de competencias del Estado, el Ministro de Hacienda podrá determinar los supuestos y condiciones en los que los obligados tributarios deberán presentar por medios telemáticos sus declaraciones, autoliquidaciones, comunicaciones, solicitudes y cualquier otro documento con trascendencia tributaria.

En la iniciación de oficio, la comunicación de inicio tiene contenido tasado —procedimiento que se inicia, objeto con indicación de obligaciones y periodos, requerimiento y plazo, efecto interruptivo del plazo legal de prescripción y, en su caso, propuesta de resolución o liquidación (art. 87.3 RGGI)— y un plazo mínimo de respuesta.

Artículo 87.4 del RD 1065/2007 (RGGI) · Iniciación de oficio

4. Salvo en los supuestos de iniciación mediante personación, se concederá al obligado tributario un plazo no inferior a 10 días, contados a partir del día siguiente al de la notificación de la comunicación de inicio, para que comparezca, aporte la documentación requerida y la que considere conveniente, o efectúe cuantas alegaciones tenga por oportunas.

Iniciado el procedimiento, las declaraciones o autoliquidaciones que el obligado presente sobre lo mismo pierden buena parte de su virtualidad: no inician un procedimiento de devolución ni producen los efectos de los arts. 27 y 179.3 LGT —esto es, no operan como regularización voluntaria con recargo y sin sanción—, y los ingresos posteriores tienen carácter de ingresos a cuenta de la liquidación que se practique (art. 87.5 RGGI).

En la iniciación a instancia del obligado, la solicitud debe contener unos extremos mínimos —identificación y NIF, hechos, razones y petición, lugar, fecha y firma, y órgano al que se dirige (art. 88.2 RGGI)—, y su defecto no provoca el archivo inmediato.

Artículo 89.1 del RD 1065/2007 (RGGI) · Subsanación

1. Si el documento de iniciación no reúne los requisitos que se señalan en los apartados 2 y 3 del artículo anterior y los exigidos, en su caso, por la normativa específica aplicable, se requerirá al interesado para que en un plazo de 10 días, contados a partir del día siguiente al de la notificación del requerimiento, subsane la falta o acompañe los documentos preceptivos, con indicación de que si así no lo hiciera, se le tendrá por desistido y se procederá al archivo sin más trámite.

3. Desarrollo de las actuaciones (art. 99)

Artículo 99 de la Ley 58/2003 (LGT) · Desarrollo de las actuaciones y procedimientos tributarios (aps. 2, 6, 7 y 8)

2. Los obligados tributarios pueden rehusar la presentación de los documentos que no resulten exigibles por la normativa tributaria y de aquellos que hayan sido previamente presentados por ellos mismos y que se encuentren en poder de la Administración tributaria actuante. Se podrá, en todo caso, requerir al interesado la ratificación de datos específicos propios o de terceros, previamente aportados.

3. Para la práctica de la prueba en los procedimientos tributarios no será necesaria la apertura de un período específico ni la comunicación previa de las actuaciones a los interesados.

4. Las actuaciones de la Administración tributaria en los procedimientos de aplicación de los tributos se documentarán en comunicaciones, diligencias, informes y otros documentos previstos en la normativa específica de cada procedimiento.

Las comunicaciones son los documentos a través de los cuales la Administración notifica al obligado tributario el inicio del procedimiento u otros hechos o circunstancias relativos al mismo o efectúa los requerimientos que sean necesarios a cualquier persona o entidad. […]

Las diligencias son los documentos públicos que se extienden para hacer constar hechos, así como las manifestaciones del obligado tributario o persona con la que se entiendan las actuaciones. Las diligencias no podrán contener propuestas de liquidaciones tributarias.

Los órganos de la Administración tributaria emitirán, de oficio o a petición de terceros, los informes que sean preceptivos conforme al ordenamiento jurídico […].

8. En los procedimientos tributarios se podrá prescindir del trámite de audiencia previo a la propuesta de resolución cuando se suscriban actas con acuerdo o cuando en las normas reguladoras del procedimiento esté previsto un trámite de alegaciones posterior a dicha propuesta. En este último caso, el expediente se pondrá de manifiesto en el trámite de alegaciones.

El trámite de alegaciones no podrá tener una duración inferior a 10 días ni superior a 15.

Dos especialidades definen el procedimiento tributario frente al administrativo común. La primera, del art. 99.6: no hay periodo de prueba ni comunicación previa de su apertura. La segunda, del art. 99.7: las diligencias no pueden contener propuestas de liquidación, reservadas a las actas y a las propuestas de resolución.

El art. 99.8 aporta, además, uno de los pocos plazos de este bloque que están en la Ley y no en el reglamento: el trámite de alegaciones dura entre 10 y 15 días, con un mínimo y un máximo.

El RGGI completa el desarrollo con reglas de detalle. El lugar y horario de las actuaciones (art. 90 RGGI) se ajusta al horario oficial o a la jornada del obligado, y solo con su consentimiento puede excederse. La ampliación de plazos (art. 91 RGGI) no puede exceder de la mitad del plazo, solo se concede una vez, debe solicitarse «con anterioridad a los tres días previos» al vencimiento, se entiende automáticamente concedida por la mitad con la sola presentación en plazo de la solicitud salvo denegación expresa, y ni su concesión ni su denegación son recurribles. El acceso a archivos y registros de expedientes concluidos se resuelve en un mes con silencio desestimatorio (art. 94.2 RGGI).

4. Terminación (art. 100)

Artículo 100 de la Ley 58/2003 (LGT) · Terminación de los procedimientos tributarios

1. Pondrá fin a los procedimientos tributarios la resolución, el desistimiento, la renuncia al derecho en que se fundamente la solicitud, la imposibilidad material de continuarlos por causas sobrevenidas, la caducidad, el cumplimiento de la obligación que hubiera sido objeto de requerimiento o cualquier otra causa prevista en el ordenamiento tributario.

2. Tendrá la consideración de resolución la contestación efectuada de forma automatizada por la Administración tributaria en aquellos procedimientos en que esté prevista esta forma de terminación.

La lista es abierta por su inciso final, y contiene un modo de terminación privativo del Derecho tributario: el cumplimiento de la obligación objeto del requerimiento. El apartado 2, por su parte, da carta de naturaleza a la actuación administrativa automatizada.

5. La obligación de resolver (art. 103)

Artículo 103 de la Ley 58/2003 (LGT) · Obligación de resolver

1. La Administración tributaria está obligada a resolver expresamente todas las cuestiones que se planteen en los procedimientos de aplicación de los tributos, así como a notificar dicha resolución expresa.

2. No existirá obligación de resolver expresamente en los procedimientos relativos al ejercicio de derechos que sólo deban ser objeto de comunicación por el obligado tributario y en los que se produzca la caducidad, la pérdida sobrevenida del objeto del procedimiento, la renuncia o el desistimiento de los interesados.

No obstante, cuando el interesado solicite expresamente que la Administración tributaria declare que se ha producido alguna de las referidas circunstancias, ésta quedará obligada a contestar a su petición.

3. Los actos de liquidación, los de comprobación de valor, los que impongan una obligación, los que denieguen un beneficio fiscal o la suspensión de la ejecución de actos de aplicación de los tributos, así como cuantos otros se dispongan en la normativa vigente, serán motivados con referencia sucinta a los hechos y fundamentos de derecho.

La obligación de resolver es doble: resolver y notificar. Las excepciones del apartado 2 son cuatro más una, pero todas ceden si el interesado pide expresamente una declaración al respecto. Y el apartado 3 enumera los actos que deben motivarse, entre los que destaca la liquidación, en coherencia con el art. 102.2.c).

6. Los plazos de resolución y los efectos de la falta de resolución (art. 104)

Artículo 104 de la Ley 58/2003 (LGT) · Plazos de resolución y efectos de la falta de resolución expresa

1. El plazo máximo en que debe notificarse la resolución será el fijado por la normativa reguladora del correspondiente procedimiento, sin que pueda exceder de seis meses, salvo que esté establecido por una norma con rango de ley o venga previsto en la normativa comunitaria europea. Cuando las normas reguladoras de los procedimientos no fijen plazo máximo, éste será de seis meses.

El plazo se contará:

a) En los procedimientos iniciados de oficio, desde la fecha de notificación del acuerdo de inicio.

b) En los procedimientos iniciados a instancia del interesado, desde la fecha en que el documento haya tenido entrada en el registro del órgano competente para su tramitación.

Queda excluido de lo dispuesto en este apartado el procedimiento de apremio, cuyas actuaciones podrán extenderse hasta el plazo de prescripción del derecho de cobro.

2. A los solos efectos de entender cumplida la obligación de notificar dentro del plazo máximo de duración de los procedimientos, será suficiente acreditar que se ha realizado un intento de notificación que contenga el texto íntegro de la resolución.

En el caso de sujetos obligados o acogidos voluntariamente a recibir notificaciones practicadas a través de medios electrónicos, la obligación de notificar dentro del plazo máximo de duración de los procedimientos se entenderá cumplida con la puesta a disposición de la notificación en la sede electrónica de la Administración Tributaria o en la dirección electrónica habilitada.

Los períodos de interrupción justificada que se especifiquen reglamentariamente, las dilaciones en el procedimiento por causa no imputable a la Administración Tributaria, y los períodos de suspensión del plazo que se produzcan conforme a lo previsto en esta Ley no se incluirán en el cómputo del plazo de resolución.

3. En los procedimientos iniciados a instancia de parte, el vencimiento del plazo máximo sin haberse notificado resolución expresa producirá los efectos que establezca su normativa reguladora. […]

En defecto de dicha regulación, los interesados podrán entender estimadas sus solicitudes por silencio administrativo, salvo las formuladas en los procedimientos de ejercicio del derecho de petición a que se refiere el artículo 29 de la Constitución y en los de impugnación de actos y disposiciones, en los que el silencio tendrá efecto desestimatorio.

Cuando se produzca la paralización del procedimiento por causa imputable al obligado tributario, la Administración le advertirá que, transcurridos tres meses, podrá declarar la caducidad del mismo.

4. En los procedimientos iniciados de oficio, el vencimiento del plazo máximo establecido sin que se haya notificado resolución expresa producirá los efectos previstos en la normativa reguladora de cada procedimiento […].

En ausencia de regulación expresa, se producirán los siguientes efectos:

a) Si se trata de procedimientos de los que pudiera derivarse el reconocimiento o, en su caso, la constitución de derechos u otras situaciones jurídicas individualizadas, los obligados tributarios podrán entender desestimados por silencio administrativo los posibles efectos favorables derivados del procedimiento.

b) En los procedimientos susceptibles de producir efectos desfavorables o de gravamen se producirá la caducidad del procedimiento.

5. Producida la caducidad, ésta será declarada, de oficio o a instancia del interesado, ordenándose el archivo de las actuaciones.

Dicha caducidad no producirá, por sí sola, la prescripción de los derechos de la Administración tributaria, pero las actuaciones realizadas en los procedimientos caducados no interrumpirán el plazo de prescripción ni se considerarán requerimientos administrativos a los efectos previstos en el apartado 1 del artículo 27 de esta ley.

Las actuaciones realizadas en el curso de un procedimiento caducado, así como los documentos y otros elementos de prueba obtenidos en dicho procedimiento, conservarán su validez y eficacia a efectos probatorios en otros procedimientos iniciados o que puedan iniciarse con posterioridad en relación con el mismo u otro obligado tributario.

El plazo. El techo es de seis meses, que solo puede superarse si lo establece una norma con rango de ley o la normativa comunitaria europea —el ejemplo canónico es el procedimiento inspector del art. 150, con sus 18 o 27 meses—. Y si la norma reguladora calla, el plazo también es de seis meses. El apremio queda fuera: sus actuaciones se extienden hasta la prescripción del derecho de cobro.

El dies a quo. De oficio, la notificación del acuerdo de inicio. A instancia de parte, la entrada en el registro del órgano competente, que el art. 102.1 RGGI identifica con el del órgano competente para iniciar la tramitación.

El dies ad quem. La obligación es de notificar, no de dictar. Pero el art. 104.2 la suaviza: basta acreditar un intento de notificación con el texto íntegro de la resolución, y en las notificaciones electrónicas basta la puesta a disposición.

Lo que no cuenta. Las interrupciones justificadas, las dilaciones por causa no imputable a la Administración y los periodos de suspensión. Su desarrollo, y una regla de cómputo capital, están en el reglamento.

Artículo 102 del RD 1065/2007 (RGGI) · Cómputo de los plazos máximos de resolución (aps. 4, 5 y 6)

4. Los períodos de interrupción justificada, las dilaciones por causa no imputable a la Administración y los periodos de suspensión y de extensión del plazo del procedimiento inspector deberán documentarse adecuadamente para su constancia en el expediente.

5. A efectos del cómputo del plazo de duración del procedimiento, los períodos de interrupción justificada y las dilaciones por causa no imputable a la Administración se contarán por días naturales, y respecto del procedimiento inspector se estará a lo dispuesto en los artículos 150 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, y 184 de este reglamento.

6. El obligado tributario tendrá derecho […] a conocer el estado del cómputo del plazo de duración y la existencia de las circunstancias previstas en los artículos 103 y 104 de este Reglamento […] con indicación de las fechas de inicio y fin de cada periodo, siempre que lo solicite expresamente.

Artículo 103 del RD 1065/2007 (RGGI) · Períodos de interrupción justificada (letras a a c)

a) Cuando, por cualquier medio, se pidan datos, informes, dictámenes, valoraciones o documentos a otros órganos o unidades administrativas de la misma o de otras Administraciones, por el tiempo que transcurra desde la remisión de la petición hasta la recepción de aquellos por el órgano competente para continuar el procedimiento, sin que la interrupción por este concepto pueda exceder, para todas las peticiones […], de seis meses. Cuando se trate de solicitudes formuladas a otros Estados, este plazo será de 12 meses.

b) Cuando, por cualquier medio, se pidan datos, informes, dictámenes o valoraciones a otro Estado o entidad internacional o supranacional como consecuencia de la información previamente recibida de los mismos en el marco de la asistencia mutua […] sin que la interrupción por este concepto pueda exceder, para todas las peticiones, de 12 meses. Este plazo de interrupción es independiente del regulado en el párrafo a) anterior.

c) Cuando se aprecien indicios de delito contra la Hacienda Pública y se remita el expediente al Ministerio Fiscal o a la jurisdicción competente, por el tiempo que transcurra desde dicha remisión hasta que, en su caso, se produzca la recepción del expediente devuelto o de la resolución judicial […].

Artículo 104 del RD 1065/2007 (RGGI) · Dilaciones por causa no imputable a la Administración (letras a a c)

a) Los retrasos por parte del obligado tributario al que se refiera el procedimiento en el cumplimiento de comparecencias o requerimientos de aportación de documentos, antecedentes o información con trascendencia tributaria […]. La dilación se computará desde el día siguiente al de la fecha fijada para la comparecencia o desde el día siguiente al del fin del plazo concedido para la atención del requerimiento hasta el íntegro cumplimiento de lo solicitado. […]

b) La aportación por el obligado tributario de nuevos documentos y pruebas una vez realizado el trámite de audiencia o, en su caso, de alegaciones. […]

c) La concesión por la Administración de la ampliación de cualquier plazo, así como la concesión del aplazamiento de las actuaciones solicitado por el obligado, por el tiempo que medie desde el día siguiente al de la finalización del plazo previsto o la fecha inicialmente fijada hasta la fecha fijada en segundo lugar.

7. La prueba (arts. 105 a 108)

Artículo 105 de la Ley 58/2003 (LGT) · Carga de la prueba

1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.

2. Los obligados tributarios cumplirán su deber de probar si designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración tributaria.

La regla del apartado 1 es bidireccional: la Administración debe probar los hechos que fundan la existencia y cuantía de la obligación, y el obligado debe probar los hechos que fundan lo que él invoca a su favor: una exención, una deducción, un gasto deducible, un beneficio fiscal. El apartado 2 introduce una regla de facilidad probatoria: si la prueba ya está en poder de la Administración, basta con designarla de modo concreto.

Artículo 106 de la Ley 58/2003 (LGT) · Normas sobre medios y valoración de la prueba (aps. 1, 3 y 4)

1. En los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa.

2. La ley propia de cada tributo podrá exigir requisitos formales de deducibilidad para determinadas operaciones que tengan relevancia para la cuantificación de la obligación tributaria.

3. Los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación que cumpla los requisitos señalados en la normativa tributaria.

Sin perjuicio de lo anterior, la factura no constituye un medio de prueba privilegiado respecto de la existencia de las operaciones, por lo que una vez que la Administración cuestiona fundadamente su efectividad, corresponde al obligado tributario aportar pruebas sobre la realidad de las operaciones.

El art. 106.4 condensa una doctrina jurisprudencial consolidada: la factura es el medio prioritario de justificación, pero no es prueba privilegiada de que la operación exista. Cuestionada de forma fundada su efectividad, la carga vuelve al obligado.

Artículo 107 de la Ley 58/2003 (LGT) · Valor probatorio de las diligencias

1. Las diligencias extendidas en el curso de las actuaciones y los procedimientos tributarios tienen naturaleza de documentos públicos y hacen prueba de los hechos que motiven su formalización, salvo que se acredite lo contrario.

2. Los hechos contenidos en las diligencias y aceptados por el obligado tributario objeto del procedimiento, así como sus manifestaciones, se presumen ciertos y sólo podrán rectificarse por éstos mediante prueba de que incurrieron en error de hecho.

Artículo 108 de la Ley 58/2003 (LGT) · Presunciones en materia tributaria (aps. 1 a 4)

1. Las presunciones establecidas por las normas tributarias pueden destruirse mediante prueba en contrario, excepto en los casos en que una norma con rango de ley expresamente lo prohíba.

2. Para que las presunciones no establecidas por las normas sean admisibles como medio de prueba, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano.

3. La Administración tributaria podrá considerar como titular de cualquier bien, derecho, empresa, servicio, actividad, explotación o función a quien figure como tal en un registro fiscal o en otros de carácter público, salvo prueba en contrario.

4. Los datos y elementos de hecho consignados en las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones y demás documentos presentados por los obligados tributarios se presumen ciertos para ellos y sólo podrán rectificarse por los mismos mediante prueba en contrario.

Los datos incluidos en declaraciones o contestaciones a requerimientos en cumplimiento de la obligación de suministro de información recogida en los artículos 93 y 94 de esta ley que vayan a ser utilizados en la regularización de la situación tributaria de otros obligados se presumen ciertos, pero deberán ser contrastados de acuerdo con lo dispuesto en esta sección cuando el obligado tributario alegue la inexactitud o falsedad de los mismos. Para ello podrá exigirse al declarante que ratifique y aporte prueba de los datos relativos a terceros incluidos en las declaraciones presentadas.

8. Las notificaciones (arts. 109 a 112)

Artículo 109 de la Ley 58/2003 (LGT) · Notificaciones en materia tributaria

El régimen de notificaciones será el previsto en las normas administrativas generales con las especialidades establecidas en esta sección.

La técnica es de remisión con especialidades. Las normas administrativas generales son hoy la Ley 39/2015 —a la que, de nuevo, la LGT no nombra—, y las especialidades tributarias son tres: el lugar (art. 110), las personas legitimadas (art. 111) y la notificación por comparecencia (art. 112).

Artículo 110 de la Ley 58/2003 (LGT) · Lugar de práctica de las notificaciones

1. En los procedimientos iniciados a solicitud del interesado, la notificación se practicará en el lugar señalado a tal efecto por el obligado tributario o su representante o, en su defecto, en el domicilio fiscal de uno u otro.

2. En los procedimientos iniciados de oficio, la notificación podrá practicarse en el domicilio fiscal del obligado tributario o su representante, en el centro de trabajo, en el lugar donde se desarrolle la actividad económica o en cualquier otro adecuado a tal fin.

En los procedimientos a instancia de parte hay orden de prelación cerrado: lugar señalado y, en su defecto, domicilio fiscal. En los de oficio la lista es abierta y alternativa, cerrada por una cláusula general —«cualquier otro adecuado a tal fin»—.

Artículo 111 de la Ley 58/2003 (LGT) · Personas legitimadas para recibir las notificaciones

1. Cuando la notificación se practique en el lugar señalado al efecto por el obligado tributario o por su representante, o en el domicilio fiscal de uno u otro, de no hallarse presentes en el momento de la entrega, podrá hacerse cargo de la misma cualquier persona que se encuentre en dicho lugar o domicilio y haga constar su identidad, así como los empleados de la comunidad de vecinos o de propietarios donde radique el lugar señalado a efectos de notificaciones o el domicilio fiscal del obligado o su representante.

2. El rechazo de la notificación realizado por el interesado o su representante implicará que se tenga por efectuada la misma.

Nótese la asimetría del apartado 2: el rechazo solo produce el efecto de tener por notificado cuando lo realiza el interesado o su representante, no cualquier tercero que se encontrara en el domicilio.

Artículo 112 de la Ley 58/2003 (LGT) · Notificación por comparecencia

1. Cuando no sea posible efectuar la notificación al interesado o a su representante por causas no imputables a la Administración tributaria e intentada al menos dos veces en el domicilio fiscal, o en el designado por el interesado si se trata de un procedimiento iniciado a solicitud del mismo, se harán constar en el expediente las circunstancias de los intentos de notificación. Será suficiente un solo intento cuando el destinatario conste como desconocido en dicho domicilio o lugar.

En este supuesto se citará al interesado o a su representante para ser notificados por comparecencia por medio de anuncios que se publicarán, por una sola vez para cada interesado, en el “Boletín Oficial del Estado”.

La publicación en el “Boletín Oficial del Estado” se efectuará los lunes, miércoles y viernes de cada semana. Estos anuncios podrán exponerse asimismo en la oficina de la Administración tributaria correspondiente al último domicilio fiscal conocido. En el caso de que el último domicilio conocido radicara en el extranjero, el anuncio se podrá exponer en el consulado o sección consular de la embajada correspondiente.

2. En la publicación constará la relación de notificaciones pendientes con indicación del obligado tributario o su representante, el procedimiento que las motiva, el órgano competente de su tramitación y el lugar y plazo en que el destinatario de las mismas deberá comparecer para ser notificado.

En todo caso, la comparecencia deberá producirse en el plazo de 15 días naturales, contados desde el siguiente al de la publicación del anuncio en el “Boletín Oficial del Estado”. Transcurrido dicho plazo sin comparecer, la notificación se entenderá producida a todos los efectos legales el día siguiente al del vencimiento del plazo señalado.

3. Cuando el inicio de un procedimiento o cualquiera de sus trámites se entiendan notificados por no haber comparecido el obligado tributario o su representante, se le tendrá por notificado de las sucesivas actuaciones y diligencias de dicho procedimiento, y se mantendrá el derecho que le asiste a comparecer en cualquier momento del mismo. No obstante, las liquidaciones que se dicten en el procedimiento y los acuerdos de enajenación de los bienes embargados deberán ser notificados con arreglo a lo establecido en esta Sección.

Artículo 114.1 del RD 1065/2007 (RGGI) · Notificación

1. Cuando no sea posible efectuar la notificación al obligado tributario o a su representante por causas no imputables a la Administración se harán constar en el expediente las circunstancias del intento de notificación.

Se dejará constancia expresa del rechazo de la notificación, de que el destinatario está ausente o de que consta como desconocido en su domicilio fiscal o en el lugar designado al efecto para realizar la notificación.

Una vez realizados los dos intentos de notificación sin éxito en los términos establecidos en el artículo 112.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, se procederá cuando ello sea posible a dejar al destinatario aviso de llegada en el correspondiente casillero domiciliario […]. Dicho aviso de llegada se dejará a efectos exclusivamente informativos.

El art. 115 RGGI cierra el círculo: si el obligado comparece dentro de los 15 días naturales, se practica la notificación y se documenta en diligencia firmada por el compareciente; si comparece pero rehúsa recibir la documentación, se documenta el rechazo y la notificación se entiende practicada conforme al art. 111.2 LGT.

9. Otras normas comunes: domicilio, denuncia, comprobación y plan de control

Entrada en el domicilio (art. 113). Cuando sea necesario entrar en el domicilio constitucionalmente protegido de un obligado o efectuar registros en él, la Administración debe obtener su consentimiento o la autorización judicial. La solicitud de autorización «deberá estar debidamente justificada y motivar la finalidad, necesidad y proporcionalidad» de la entrada, y tanto la solicitud como la concesión pueden practicarse aun con carácter previo al inicio formal del procedimiento, siempre que el acuerdo de entrada identifique al obligado y los conceptos y períodos que van a ser objeto de comprobación y se aporte al órgano judicial.

Denuncia pública (art. 114). Permite poner en conocimiento de la Administración hechos que puedan ser constitutivos de infracción o tener trascendencia para la aplicación de los tributos. Es independiente del deber de colaborar de los arts. 93 y 94. El órgano competente puede archivarla si la considera infundada o si no se concretan suficientemente los hechos o las personas, y cuando se inician actuaciones «la denuncia no formará parte del expediente administrativo». El denunciante no es interesado, no se le informa del resultado y no está legitimado para recurrir.

Potestades de comprobación e investigación (art. 115). La Administración puede comprobar e investigar hechos, actos, elementos, actividades, explotaciones, negocios y valores, y puede hacerlo aun respecto de ejercicios prescritos conforme al art. 66.a) siempre que resulte precisa en relación con derechos no prescritos —con el límite del art. 66 bis.2—. Puede, además, calificar los hechos con independencia de la calificación previa del obligado y del periodo en que la realizó.

Plan de control tributario (art. 116). Se elabora anualmente, tiene carácter reservado, «aunque ello no impedirá que se hagan públicos los criterios generales que lo informen».

Epígrafe 4 — Las liquidaciones tributarias

1. Concepto: el acto que cuantifica la deuda

Artículo 101 de la Ley 58/2003 (LGT) · Las liquidaciones tributarias: concepto y clases (aps. 1 y 2)

1. La liquidación tributaria es el acto resolutorio mediante el cual el órgano competente de la Administración realiza las operaciones de cuantificación necesarias y determina el importe de la deuda tributaria o de la cantidad que, en su caso, resulte a devolver o a compensar de acuerdo con la normativa tributaria.

La Administración tributaria no estará obligada a ajustar las liquidaciones a los datos consignados por los obligados tributarios en las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones, solicitudes o cualquier otro documento.

2. Las liquidaciones tributarias serán provisionales o definitivas.

De la definición legal se extraen tres caracteres. Es un acto resolutorio —no de trámite—, y por tanto impugnable de manera autónoma. Es declarativo, porque la obligación tributaria no nace con la liquidación, sino con la realización del hecho imponible (art. 20.1). Y lo dicta el órgano competente de la Administración, lo que la distingue radicalmente de la autoliquidación, que es una actuación del obligado (art. 120) y no un acto administrativo.

El párrafo segundo del art. 101.1 es la habilitación de la que vive todo el control tributario: la Administración no queda vinculada por lo declarado. Cuando se separa de los datos consignados nace un deber correlativo de motivar (arts. 102.2.c) y 103.3).

2. Clases: provisionales y definitivas

Artículo 101 de la Ley 58/2003 (LGT) · Las liquidaciones tributarias: concepto y clases (aps. 3 y 4)

3. Tendrán la consideración de definitivas:

a) Las practicadas en el procedimiento inspector previa comprobación e investigación de la totalidad de los elementos de la obligación tributaria, salvo lo dispuesto en el apartado 4 de este artículo.

b) Las demás a las que la normativa tributaria otorgue tal carácter.

4. En los demás casos, las liquidaciones tributarias tendrán el carácter de provisionales.

Podrán dictarse liquidaciones provisionales en el procedimiento de inspección en los siguientes supuestos:

a) Cuando alguno de los elementos de la obligación tributaria se determine en función de los correspondientes a otras obligaciones que no hubieran sido comprobadas, que hubieran sido regularizadas mediante liquidación provisional o mediante liquidación definitiva que no fuera firme, o cuando existan elementos de la obligación tributaria cuya comprobación con carácter definitivo no hubiera sido posible durante el procedimiento, en los términos que se establezcan reglamentariamente.

b) Cuando proceda formular distintas propuestas de liquidación en relación con una misma obligación tributaria. Se entenderá que concurre esta circunstancia cuando el acuerdo al que se refiere el artículo 155 de esta ley no incluya todos los elementos de la obligación tributaria, cuando la conformidad del obligado no se refiera a toda la propuesta de regularización, cuando se realice una comprobación de valor y no sea el objeto único de la regularización y en el resto de supuestos que estén previstos reglamentariamente.

c) En todo caso tendrán el carácter de provisionales las liquidaciones dictadas al amparo de lo dispuesto en el artículo 250.2 de esta Ley.

La estructura del precepto es de regla y excepción invertidas. La ley define primero lo definitivo —de forma tasada— y remite todo lo demás a lo provisional. En consecuencia, todas las liquidaciones de gestión son provisionales: las del procedimiento de verificación de datos, las del procedimiento iniciado mediante declaración, las de comprobación limitada.

3. Por qué importa la distinción: el efecto preclusivo

Que una liquidación sea provisional o definitiva no es una etiqueta formal: decide qué puede volver a hacer la Administración sobre ese mismo concepto y periodo.

La liquidación definitiva produce un efecto preclusivo: comprobada la totalidad de los elementos de la obligación, la Administración no puede volver a regularizar ese concepto y periodo, salvo que aparezcan hechos nuevos en otro procedimiento o proceda alguno de los procedimientos especiales de revisión del Título V. Es una liquidación cerrada.

La liquidación provisional, en cambio, no agota la comprobación. Deja abierta la posibilidad de una regularización posterior sobre los elementos no comprobados, mientras no prescriba el derecho a liquidar (art. 66.a).

4. La notificación de las liquidaciones (art. 102)

Artículo 102 de la Ley 58/2003 (LGT) · Notificación de las liquidaciones tributarias

1. Las liquidaciones deberán ser notificadas a los obligados tributarios en los términos previstos en la sección 3.ª del capítulo II del título III de esta ley.

2. Las liquidaciones se notificarán con expresión de:

a) La identificación del obligado tributario.

b) Los elementos determinantes de la cuantía de la deuda tributaria.

c) La motivación de las mismas cuando no se ajusten a los datos consignados por el obligado tributario o a la aplicación o interpretación de la normativa realizada por el mismo, con expresión de los hechos y elementos esenciales que las originen, así como de los fundamentos de derecho.

d) Los medios de impugnación que puedan ser ejercidos, órgano ante el que hayan de presentarse y plazo para su interposición.

e) El lugar, plazo y forma en que debe ser satisfecha la deuda tributaria.

f) Su carácter de provisional o definitiva.

3. En los tributos de cobro periódico por recibo, una vez notificada la liquidación correspondiente al alta en el respectivo registro, padrón o matrícula, podrán notificarse colectivamente las sucesivas liquidaciones mediante edictos que así lo adviertan.

El aumento de base imponible sobre la resultante de las declaraciones deberá notificarse al contribuyente con expresión concreta de los hechos y elementos adicionales que lo motiven, excepto cuando la modificación provenga de revalorizaciones de carácter general autorizadas por las leyes.

4. Reglamentariamente podrán establecerse los supuestos en los que no será preceptiva la notificación expresa, siempre que la Administración así lo advierta por escrito al obligado tributario o a su representante.

El apartado 2 fija un contenido tasado de seis letras, entre las que sobresalen dos por su relevancia práctica. La letra c) convierte en obligatoria la motivación siempre que la liquidación se aparte de lo declarado —lo que enlaza con la habilitación del art. 101.1 y con el art. 103.3—. Y la letra f) obliga a expresar el carácter provisional o definitivo, precisamente porque de esa calificación depende lo que la Administración podrá hacer después.

El apartado 3 introduce la llamada notificación colectiva, propia de los tributos de cobro periódico por recibo como el Impuesto sobre Bienes Inmuebles o el Impuesto sobre Vehículos de Tracción Mecánica. La garantía se conserva para lo que perjudica: todo aumento de base imponible sobre la declarada debe notificarse individualmente y motivado, salvo que proceda de una revalorización general autorizada por ley.

5. Notificación colectiva y notificación tácita

Junto a la notificación expresa —regla general del art. 102.2— y la colectiva del art. 102.3, la LGT contempla en otros preceptos supuestos en que la liquidación se entiende producida y notificada por el mero transcurso de un plazo, sin acto expreso, si la Administración no notifica otra cosa. Es la llamada notificación tácita.

Artículo 155.5 de la Ley 58/2003 (LGT) · Actas con acuerdo

5. Se entenderá producida y notificada la liquidación y, en su caso, impuesta y notificada la sanción, en los términos de las propuestas formuladas, si transcurridos diez días, contados desde el siguiente a la fecha del acta, no se hubiera notificado al interesado acuerdo del órgano competente para liquidar rectificando los errores materiales que pudiera contener el acta con acuerdo.

Artículo 156.3 de la Ley 58/2003 (LGT) · Actas de conformidad

3. Se entenderá producida y notificada la liquidación tributaria de acuerdo con la propuesta formulada en el acta si, en el plazo de un mes contado desde el día siguiente a la fecha del acta, no se hubiera notificado al interesado acuerdo del órgano competente para liquidar, con alguno de los siguientes contenidos:

a) Rectificando errores materiales.

b) Ordenando completar el expediente mediante la realización de las actuaciones que procedan.

c) Confirmando la liquidación propuesta en el acta.

d) Estimando que en la propuesta de liquidación ha existido error en la apreciación de los hechos o indebida aplicación de las normas jurídicas y concediendo al interesado plazo de audiencia previo a la liquidación que se practique.

El contraste entre ambos preceptos es el siguiente. En el acta con acuerdo, el plazo de silencio es de diez días y la única salvedad es la rectificación de errores materiales. En el acta de conformidad, el plazo es de un mes y las salvedades son cuatro contenidos posibles, porque el órgano competente para liquidar conserva un margen de revisión sobre la propuesta del actuario.